DEDICATORIA
A mi querida y
adorada familia para darles una agradable satisfacción, alegría, que con
esfuerzo dedicación se logra lo soñado ser Universitario y concluir
satisfactoriamente.
A todas aquellas
personas que siempre me brindaron su apoyo incondicional para seguir hacia
adelante en el buen sendero de la vida.
AGRADECIMIENTO
Al CPCC. M.Sc. Aníbal
Pinchi Vásquez por el asesoramiento en el desarrollo del presente trabajo monográfico
titulado “Tratamiento Tributario y Contable para Asociaciones sin Fines de
Lucro” Para obtener el Título de Contador Público.
A la Universidad
Nacional de San Martín y a los docentes en general por las enseñanzas
aprendidas en las aulas universitarias en el pre grado y por la oportunidad de
poder llevar el curso de titulación.
INDICE
N° de Pág.
DEDICATORIA
AGRADECIMIENTO
I. JUSTIFICACIÓN .................................................................. 01
II. OBJETIVOS …………………………………………. 02
2.1. Objetivo
general ………………………………………………. 02
2.2. Objetivos
específicos .………………………………........... 02
III. DESARROLLO TEMÁTICO ………………………………… 03
CAPITULO
I 03
ASPECTOS
GENERALES DE LAS ASOCIACIONES SIN FINES
DE
LUCRO 03
3.1. Introducción ………………………………………………………. 03
3.2. Aspectos
Generales ……………………………………….. 04
3.2.1. Conceptos ………………………………………………………. 04
3.2.2. Naturaleza ………………………………………………………. 05
3.2.3. Funciones
Principales ……………………………………….. 07
3.2.4. Rol
de las Asociaciones sin Fines de Lucro ………………… 07
3.2.5. Clasificación ……………………………………………………….. 07
3.2.6. Características ……………………………………………….. 08
3.2.7. Base
legal ………………………………………………………. 09
3.2.8. Diferencia
con las entidades lucrativas ………………………… 10
CAPITULO
II 11
OBLIGACIONES
TRIBUTARIAS DE LAS ASOCIACIONES SIN FINES
DE
LUCRO 11
3.3. Tributación
de las Asociaciones sin Fines de Lucro ………… 11
3.3.1. Impuesto
a la Renta ……………………………………….. 11
3.3.1.1. Trámite del Procedimiento ……………………………….. 12
3.3.2. Impuesto
General a las Ventas ………………………………… 13
3.3.3. Ley
de Tributación Municipal ………………………………… 14
3.3.3.1. Tratamiento del Impuesto Predial ………………… 17
3.3.4. Obligaciones
a Emitir Comprobante de Pago ………………… 17
3.3.5. Libros
y registros contables ……………………………...... 19
3.3.6. Fiscalización
tributaria ……………………………………….. 21
3.3.7. Cuadro
resumen ……………………………………………….. 22
CAPITULO
III 23
TRATAMIENTO
CONTABLE DE LAS ASOCIACIONES SIN FINES
DE
LUCRO 23
3.4. Tratamiento
Contable de las Entidades sin Fines de Lucro …. 23
3.4.1. Antecedentes ………………………………………………… 23
3.4.2. Plan
contable General Empresarial ………………………… 25
3.4.3. Consideraciones ……………………………………………….. 25
3.4.4. La
cuenta 50 – capital ………………………………………. 27
3.4.5. Normas
de contabilidad ……………………………………….. 27
3.4.6. Información
contable ……………………………………….. 29
IV. CONCLUSIONES ……………………………………………….. 31
V. RECOMENDACIONES ……………………………………….. 32
VI. BIBLIOGRAFIA ……………………………………………….. 33
VII. ANEXOS ………………………………………………………… 34
TÍTULO:
“TRATAMIENTO
TRIBUTARIO Y CONTABLE PARA ASOCIACIONES SIN FINES DE LUCRO”
I.
JUSTIFICACIÓN
El presente Informe titulado “Tratamiento Tributario y
Contable para Asociaciones sin fines de Lucro”, se desarrolla con la finalidad
de dar a conocer las características, régimen tributario y contable aplicable a
este tipo de empresas, que actualmente están en auge, y promueven el desarrollo
social, económico, cultura de las personas.(comunidades, otros).
Se consideran Asociaciones sin fines de lucro a aquellas
entidades, cuya realización de sus actividades no comprende obtener lucro los
asociados, sino más bien el desarrollo de sus fines, contribuyendo al
desarrollo social, cultural, salud, educativo.
Por lo cual resulta necesario conocer lo relacionado con
la parte tributaria, contables y legal que se deben considerar para el
desarrollo adecuado de este tipo de Asociaciones o fundaciones, con la
finalidad de estar informado y no cometer errores en el desempeño y desarrollo
de sus actividades, sujetándose a las normas legales vigentes.
Asimismo el presente trabajo monográfico, pretende servir
de guía para que las personas naturales y jurídicas tomen conocimiento de los
aspectos más resaltantes en lo relacionado al tema tributario y contable que
caracteriza a este tipo de sociedades, ya que como se sabe, el fin de estas
asociaciones, no es obtener lucro, sino más bien promover el desarrollo
cultural, económico, social, de las personas y comunidades, a través de sus
actividades reconociendo las necesidades sin reemplazar la labor del estado.
II.
OBJETIVOS
2.1.
OBJETIVO GENERAL
Explicar la
naturaleza y características de las asociaciones sin fines de lucro; asimismo
resaltar los aspectos tributarios contables, y legales que se deben considerar
para el desarrollo adecuado, ya que las dichas organismos asumen compromisos y
contribuyen para el desarrollo social, cultural, salud, educativo, etc., en la
sociedad.
2.2.
OBJETIVOS ESPECIFICOS
·
Conocer
la naturaleza y las características de las Asociaciones sin Fines de Lucro en
el país.
·
Determinar
los lineamientos sobre la cual se desarrollan en el aspecto contable,
tributario y legal para el cumplimiento con sus objetivos.
·
Cuáles
son los compromisos que asumen y como contribuyen en el desarrollos de las
comunidades.
III.
DESARROLLO TEMÁTICO
CAPITULO
I
ASPECTOS
GENERALES DE LAS ASOCIACIONES SIN FINES DE LUCRO
3.1. INTRODUCCIÓN
Las Asociaciones sin Fines de Lucro, han estado presentes
en los asuntos internacionales desde la segunda mitad del siglo XIX. En 1840 se
reunió la Convención Mundial contra la Esclavitud que provocó la movilización
internacional para acabar con el comercio de esclavos. Ahora se ocupan de una
gran variedad de cuestiones y causas: el intercambio científico, la religión,
la ayuda de emergencia y los asuntos humanitarios. Las Juntas Pugwash sobre
Ciencia y Asuntos Mundiales, el movimiento internacional de los Boy Scouts, la
Ayuda Cristiana y la Cruz Roja Internacional son algunos ejemplos de este
fenómeno en crecimiento. Si en 1909 había unas 200 ONGs internacionales
registradas, a mediados de 1990, favorecidas por el rápido desarrollo de las
comunicaciones globales, había bastante más de 2.000.
Las Asociaciones sin Fines de Lucro son militantes,
efectivas y disponen de un amplio apoyo económico. Su actividad permite los
contactos y los acuerdos transfronterizos sin que los gobiernos se vean
involucrados. Son aceptadas como parte de las relaciones internacionales y, al
influir sobre las políticas nacionales y multilaterales, adquieren cada vez un
mayor protagonismo.
En España y América Latina el desarrollo de las ONGs en
la última década ha sido espectacular. El Estado y los gobiernos regionales
(Comunidades autónomas) y locales (Ayuntamientos y Diputaciones) destinan el
0,7% de sus presupuestos, en las ayudas y el apoyo que prestan a estas
organizaciones. Gracias a esos recursos las ONGs españolas y sus contrapartes
en los países de América Latina pueden desarrollar programas de cooperación al
desarrollo, la sanidad, la educación y el bienestar, que suelen ser tanto de
carácter bilateral como realizados mediante el acuerdo y la participación de
ONGs procedentes de diversos países.
El papel de las Asociaciones sin fines de lucro ha
adquirido especial relevancia en las últimas décadas, contribuyen a
sensibilizar a la opinión pública acerca de los problemas de desarrollo en el
Mundo; asimismo, han ejercido una función dinamizadora y muchas veces crítica
frente a sus respectivos gobiernos, con objeto de que éstos impulsen acciones
de cooperación internacional e incrementen los recursos destinados a la Ayuda
Oficial al Desarrollo (AOD), concientizan a la población sobre los problemas
del desarrollo de nuestros países. En dicho camino han ido variando las formas
de las ayudas, con la combinación de las coyunturales y de las de urgencia, y
dedicándose cada vez más a través del apoyo a la realización de micro proyectos
en los países del Mundo a sentar las bases que contribuyan a un desarrollo más
autónomo y duradero.
3.2. ASPECTOS
GENERALES
3.2.1. CONCEPTOS
Una Organización sin Ánimo de Lucro (OSAL), Organización
No Lucrativa (ONL), Organización sin Fines de Lucro (OSFL) o Entidad Sin Ánimo de
Lucro (ESAL), es una entidad cuyo fin no es la consecución de un beneficio
económico. Suelen tener la figura jurídica de asociación, fundación, mutualidad
o cooperativa (las cooperativas pueden tener o carecer de ánimo de lucro), y
por lo general reinvierten el excedente de su actividad en obra social; las
organizaciones sin ánimo de lucro suelen ser organizaciones no gubernamentales
(ONG).
3.2.2. NATURALEZA
De manera preliminar, puede indicarse que entidad sin
fines de lucro es la organización cuya finalidad no es la consecución de un
beneficio o lucro económico.
Ahora, la ausencia de una finalidad lucrativa debe
entenderse como una restricción a dichas entidades a efectos de poder realizar
actividades económicas obteniendo un margen de utilidad o ganancia, sino más
bien, a la limitación para distribuir dichos beneficios, así como el patrimonio
social entre los directivos, asociados, administradores o trabajadores de la
entidad no lucrativa, sea directa o indirectamente.
Así pues, el artículo 98° del Código Civil establece que
“disuelta la asociación y concluía la liquidación, el haber neto resultante es
entregado a las personas designadas en el estatuto, con exclusión de los
asociados”.
En igual sentido, el artículo 110° del Código Civil
dispone que “El haber neto resultante de la liquidación de la fundación se
aplica a la finalidad prevista en el acto constitutivo. Si ello no fuera
posible, se destina, a propuesta del Consejo, a incrementar el patrimonio de
otra u otras fundaciones de finalidad análoga o, en su defecto, a la
Beneficencia Pública para obras de similares propósitos a los que tenía la
fundación en la localidad donde tuvo su sede”, con lo cual queda excluida la
posibilidad de destinar el haber neto resultante de la fundación a los
administradores o fundadores de la fundación.
Por último, el artículo 122° del mencionado código
destaca que el consejo directivo del comité adjudica a los erogantes (esto es,
a los donantes de los fondos recaudados) el haber neto resultante de la
liquidación, si las cuentas no hubieran sido objetadas por el Ministerio
Público dentro de los treinta días de haberle sido presentadas y que si la
adjudicación a los erogantes no fuera posible, el consejo entregará el haber
neto a la entidad de Beneficencia Pública del lugar, con conocimiento del
Ministerio Público.
Las Asociaciones sin Fines de Lucro, en sus inicios, se
crearon con el objetivo de ayudar a superar las barreras socio-culturales que
poseen los pueblos originarios de nuestros países, ha desarrollado en el
transcurso del tiempo programas sociales en beneficio de los pueblos,
ayudándoles a la formación de cooperativas de pesca y agricultura para que así
puedan competir de manera más eficaz en el mercado laboral.
Independiente de este objetivo cumplido y entrando en las
competencias para las que la institución ha sido creada se está pretendiendo
poner en marcha programas educacionales, con la implementación y creación de
escuelas y granjas educativas que contarán con zoo terapia para niños con
diversas discapacidades físicas y mentales, para ayudarles así a desarrollarse
de mejor manera en el excluyente mundo laboral en el que habitan; de prevención
contra la delincuencia por medio programas culturales y deportivos que ayudarán
a recrear sus mentes para mantenerles alejados de los peligros de la sociedad y
de las drogas, programa de ayuda logística y psicológica para adolescentes
embarazadas que no pueden por temor enfrentar la situación con sus familias.
3.2.3. FUNCIONES
PRINCIPALES
·
Promover
y ejecutar programas de promoción en determinada actividad.
·
Promover
la cooperación técnica financiera para apoyar a grupos humanos postergados
·
Motivar
la participación de la comunidad en tareas de acción social.
·
Apoyar
programas que son base de las respectivas asociaciones.
3.2.4. ROL
DE LAS ASOCIACIONES SIN FINES DE LUCRO
El rol principal es complementar y contribuir los
programas y planes de desarrollo, que por sus limitados recursos presupuestales
no pueden solucionar los grandes problemas socio económico. Atiende
principalmente zonas desprotegidas y de menores recursos, privilegiando la
atención de la población en riesgo y de los servicios básicos. Su objetivo se
centra fundamentalmente en aspectos promotores de desarrollo.
3.2.5. CLASIFICACIÓN
Una clasificación usada para los tipos de Asociaciones
sin fines de Lucro, puede ser:
·
Organizaciones
voluntarias
·
Agencias
y organismos de servicios no lucrativos
·
Organizaciones
comunitarias o populares
·
Organizaciones
no gubernamentales para el desarrollo (ONGD)
·
Organizaciones
de Inmigración
Algunas actividades a nivel internacional afrontadas por
las ONG son:
·
Garantías
de la aplicación de tratados internacionales humanitarios.
·
Promoción
y denuncia de los abusos de los derechos humanos.
·
Vivienda
social.
·
Ayuda
humanitaria.
·
Protección
del medio ambiente.
·
Laborales
y medioambientales.
·
Cooperación
para el desarrollo.
·
Ayuda
a la infancia.
·
Ayuda
y orientación a la Tercera Edad.
·
Inmigración.
·
Gestión
de riesgos de desastres.
·
Comunicación
para el desarrollo.
·
Participación
ciudadana.
3.2.6. CARACTERISTICAS
Respecto a la duración de las asociaciones sin fines de
lucro y teniendo en cuenta el reglamento del Decreto Legislativo N° 719,
artículo 75°, se indica lo siguiente:
La inscripción en los registros de cooperación técnica
internacional tiene una vigencia de dos años pudiendo ser renovada por periodos
similares previa presentación anual de los informes pertinentes sobre las
actividades realizadas. Con indicación de los proyectos o actividades a las que
se destinaron los recursos recibidos por cada fuente cooperante, así como
información actualizada para un periodo de dos años, sobre las actividades
previstas y recursos previsibles provenientes de cooperación técnica internacional,
señalando las fuentes cooperantes, consejo directivo vigente, dirección legal y
copia literal certificada actualizada.
3.2.7. BASE
LEGAL
·
Dispositivos
del Código Civil en Título III, comenta respecto a las asociaciones, en su
artículo 8°, las asociaciones son una organización estable de personas
naturales o jurídicas, o de ambas, que a través de una actividad común persigue
un fin no lucrativo.
·
Ley
de Cooperación Técnica Internacional, Decreto Legislativo N° 719 (10.NOV.91),
Artículo 2°, la Cooperación Técnica Internacional es el medio por el cual el
Perú recibe transferencias y/o intercambia recursos humanos, bienes y
servicios, capitales y tecnologías de fuentes cooperantes externas cuyo
objetivo es complementar y contribuir a los esfuerzos nacionales en materia de
desarrollo, destinado a:
a.
Apoyar
la ejecución de actividades y proyectos prioritarios para el desarrollo del
país y de sus regiones. en especial en los espacios
socio-económicos, de mayor pobreza y marginación.
b.
Adquirir
conocimientos científicos y tecnológicos para su adaptación y aplicación en el
Perú; así como facilitar a los extranjeros la adquisición de conocimientos
científicos y tecnológicos nacionales.
c.
Brindar
preparación técnica, científica y cultural, a peruanos en el país o en el extranjero
y a los extranjeros en el Perú.
·
D.S.
N° 054-99-EF, del 14.ABR.1999, Articulo 18°, no son sujetos pasivos del
impuesto.
·
D.S.
N° 055-99-EF, del 15.ABR.1999, Articulo 2°, conceptos no gravados, Articulo 9°,
sujetos del Impuesto.
·
Ley
28386
·
Reglamento
de Comprobantes de Pago (Resolución de Superintendencia N° 007-99/SUNAT).
·
Ley
N° 26887, Ley General de Sociedades Artículo 39°, “La distribución de beneficios a los socios se
realiza en proporción a sus aportes al capital.
3.2.8. DIFERENCIA
CON LAS ENTIDADES LUCRATIVAS
De hecho, la gran diferencia entre una entidad sin fines
de lucro y una entidad lucrativa no es en estricto la generación del lucro,
sino el destino del lucro, esto es, que mientras la entidad no lucrativa se
encuentra impedida de distribuir sus beneficios y su patrimonio entre los
asociados, las entidades lucrativas se encuentran facultadas a efectuar la
distribución de los beneficios económicos obtenidos entre sus socios o
trabajadores, según corresponda.
En este sentido, el artículo 39° de la Ley General de
Sociedades señala lo siguiente: “La distribución de beneficios a los socios se
realiza en proporción a sus aportes al capital. Sin embargo, el pacto social o
el estatuto pueden fijar otras proporciones o formas distintas de distribución
de los beneficios. Todos los socios deben asumir la proporción de las pérdidas
de la sociedad que se fije en el pacto social o el estatuto. Sólo puede
exceptuarse de esta obligación a los socios que aportan únicamente servicios. A
falta de pacto expreso, las pérdidas son asumidas en la misma proporción que
los beneficios. Está prohibido que el pacto social excluya a determinados
socios de las utilidades o los exonere de toda responsabilidad por las pérdida”.
En el mismo sentido, el artículo 40° de la citada Ley
dispone que “La distribución de utilidades sólo puede hacerse en mérito de los
estados financieros preparados al cierre de un periodo determinado o la fecha
de corte en circunstancias especiales que acuerde el directorio. Las sumas que
se repartan no pueden exceder del monto de las utilidades que se obtengan”.
CAPITULO II
OBLIGACIONES
TRIBUTARIAS DE LAS ASOCIACIONES SIN FINES DE LUCRO.
3.3.
TRIBUTACIÓN DE LAS
ASOCIACIONES SIN FINES DE LUCRO.
En nuestro país los tributos más representativos lo
constituyen el Impuesto a la Renta, que es de periodicidad anual, el Impuesto
General a las Ventas y los Tributos que se pagan a los Gobiernos locales, es
desde esta perspectiva que se enfocara el tratamiento tributario de las
asociaciones sin fines de lucro:
3.3.1. IMPUESTO
A LA RENTA
Cabe señalar que, de acuerdo al último párrafo del inciso
b) del artículo 8° del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, el goce de
la exoneración no se encuentra condicionada a su inscripción en el Registro de
Entidades Exoneradas del Impuesto a la Renta de SUNAT, ya que dicha inscripción
es declarativa (1) y no constitutiva de derechos.
En tal sentido, para llevar adelante la inscripción en el
Registro de Entidades Exoneradas del Impuesto a la Renta vale decir, para
efectos formales, las mencionadas entidades deberán cumplir con determinados
requisitos exigidos en el aludido artículo 8° de la norma reglamentaria;
asimismo, dichas entidades se ceñirán a los requisitos formales exigidos en el
Procedimiento N° 35 del TUPA de la SUNAT, el cual ha sido aprobado por el
Decreto Supremo N° 057-2009-EF, publicado el 08.03.2009.
3.3.1.1. TRÁMITE
DEL PROCEDIMIENTO
A efectos que las ACSL comprendidas en el inciso b) del
artículo 19° de la LIR puedan realizar los trámites de inscripción en el
Registro de Entidades Exoneradas del Impuesto a la Renta, deberán cumplir con
presentar el Formulario Nº 2119 “Solicitud de Inscripción o Comunicación de
Afectación de Tributos” firmado por el titular o su representante legal
acreditado en el RUC.
En el caso específico de ACSL deberán cumplir con los
siguientes requisitos:
·
Exhibir
el original y presentar fotocopia simple del instrumento de constitución, sus
modificatorias y aclaratorias posteriores, así como del estatuto
correspondiente, de ser el caso, y sus modificatorias y aclaratorias
posteriores, inscritos en los Registros Públicos.
·
Presentar
fotocopia simple de la ficha de inscripción o partida registral con una
antigüedad no mayor a treinta (30) días calendario.
El formulario así como la documentación exigida se
presentará en los lugares que se detallan a continuación:
·
Si
pertenece a la Intendencia de Principales Contribuyentes Nacionales, presentará
el formulario en la Sede de la Intendencia.
·
Si
pertenece a la Intendencia Regional Lima, presentará el formulario en la
División de Centros de Servicios de la Gerencia de Centros de Servicios al
Contribuyente.
·
Los
demás contribuyentes, presentarán el formulario en la División o Sección de
Servicios al Contribuyente.
La autoridad competente que resuelve las solicitudes
presentadas, es el Intendente de Principales Contribuyentes Nacionales, el
Intendente Regional o el Jefe de Oficina Zonal, según directorio. En el caso de
las solicitudes presentadas por los contribuyentes de la Intendencia Regional
Lima, la autoridad competente será, el Gerente de Centros de Servicios al
Contribuyente.
Las Asociaciones sin fines de lucro están exoneradas del
Impuesto a la Renta hasta el 31.DIC. 2011, pero deberán tener en cuenta que su
fin no sea lucrativo.
3.3.2. IMPUESTO
GENERAL A LAS VENTAS
De conformidad con lo dispuesto por el artículo 1º de la
Ley del IGV (LIGV) se consideran operaciones gravadas con el impuesto a las
siguientes:
a. La venta en el país de bienes
muebles.
b. La prestación o utilización de
servicios en el país.
c. Los contratos de construcción.
d. La primera venta de inmuebles
que realicen los constructores de los mismos.
e. La importación de bienes.
Respecto del ámbito de aplicación de las operaciones
gravadas resulta pertinente destacar algunos supuestos particulares que
detallamos a continuación.
De conformidad con lo dispuesto en el numeral 9.1 del
artículo 9º de la Ley del IGV, como regla general son sujetos del impuesto, las
personas naturales o jurídicas que desarrollando actividad empresarial,
realicen las actividades gravadas a que se contrae el artículo 1º de la Ley del
IGV.
A su turno, en el numeral 9.2 del artículo 9º de la Ley
del IGV, se hace referencia a los sujetos que no realicen actividad empresarial
(entre los que se encuentran las Asociaciones sin Fines de Lucro), los mismos
que serán sujetos del impuesto en tanto y en cuanto realicen operaciones
gravadas (artículo 1º de la Ley del IGV), y además sean considerados habituales
(2) respecto de dichas operaciones.
En el tema de la habitualidad referida a las Asociaciones
sin Fines de Lucro, el Tribunal Fiscal se ha pronunciado a través de la RTF Nº
6581-2-2002 de fecha 14.11.2002, la misma que a la letra establece lo
siguiente: “De lo expuesto se puede concluir que una persona realiza
operaciones habituales respecto de un servicio, si lo presta en forma
reiterada, lo que implica que lo preste más de una vez. Ninguna norma establece
cuantas veces debe realizarse una operación para que la persona que presta el
servicio sea calificada como habitual, razón por la cual debe analizarse la
frecuencia y el monto de las mismas conjuntamente, y sólo en caso que estos criterios
evidencien que dichas operaciones tienen un objeto mercantil el sujeto estaría
gravado con el impuesto” (el subrayado nos corresponde). Aun cuando la RTF se
sustenta en legislación anterior, recogemos de ésta lo siguiente: las
operaciones de servicios deben ostentar carácter mercantil.
3.3.3. LEY
DE TRIBUTACION MUNICIPAL
3.3.3.1. TRATAMIENTO
DEL IMPUESTO PREDIAL
De conformidad con lo dispuesto en el artículo 8º del
Decreto Supremo Nº 156-2004-EF, Ley de Tributación Municipal (en adelante LTM),
el Impuesto Predial grava el valor de los predios urbanos y rústicos,
considerándose como sujetos pasivos de dicho tributo en calidad de
contribuyentes, a las personas naturales o jurídicas propietarias de los
predios, cualquiera sea su naturaleza, en atención con el artículo 9º del mismo
cuerpo legal.
Cabe indicar que, según lo prescrito por el artículo 10º
de la LTM, el carácter de sujeto del impuesto se atribuirá con arreglo a la
situación jurídica configurada al 1 de enero del año a que corresponde la
obligación tributaria; en tal sentido, cuando se efectúe cualquier
transferencia, el adquirente asumirá la condición de contribuyente a partir del
1 de enero del año siguiente de producido el hecho, considerándose como base
imponible para la determinación del impuesto, el valor total de los predios del
contribuyente ubicados en cada jurisdicción distrital, de acuerdo a lo prescrito
por el artículo 11º de la LTM.
Debe tenerse presente que el artículo 17º de la LTM
considera como inafectos al pago del impuesto los predios de propiedad - entre
otros - de:
h) Las universidades y centros educativos, debidamente
reconocidos, respecto de sus predios destinados a sus finalidades educativas y
culturales, conforme a la Constitución.
(...)
m) Los clubes departamentales, provinciales y
distritales, constituidos conforme a Ley, así como la asociación que los
representa, siempre que el predio se destine a sus fines institucionales
específicos”.
En estos supuestos anteriormente señalados, en la medida
que los sujetos contemplados en los literales h) y m) se organicen como una Asociación
sin fines de Lucro, podrán acceder a la inafectación, en tanto y cuanto
destinen los predios - en cada caso, a sus fines específicos, debiendo tenerse
presente que en el caso del literal h) el predio no puede utilizarse parcial o
totalmente para fines lucrativos, que produzcan rentas relacionadas o no a los
fines propios de las instituciones beneficiadas, ya que en tal supuesto ello
implicará la pérdida de la inafectación.
Respecto del tema del Impuesto Predial, el Tribunal
Fiscal ha establecido en la RTF Nº 00774-4-2001 que se confirma la resolución
apelada, en tanto a la recurrente no le corresponde la inafectación del
Impuesto Predial por cuanto no califica con la definición legal de
beneficencia. Al respecto, se expresa que el término “beneficencia” incluye
únicamente a las beneficencias constituidas como tales de acuerdo al Decreto
Legislativo Nº 356 y modificatorias, no encontrándose incluidas las Asociaciones
sin Fines de Lucro con fines benéficos, las cuales se encontraban inafectas del
Impuesto al Valor del Patrimonio Predial de acuerdo a lo dispuesto por la Ley
Nº 23552; sin embargo, tal inafectación no ha sido recogida por el Decreto
Legislativo Nº 776.
En la RTF Nº 08436-5-2001 el Tribunal Fiscal declaró nula
la resolución apelada de la Municipalidad Provincial, al no ser competente para
resolver la apelación contra una resolución emitida por una Municipalidad
Distrital en un procedimiento no contencioso. Asimismo, se revocó la resolución
de la Municipalidad Distrital, que declaró improcedente la inafectación; en tal
sentido, la controversia consistía en determinar si la recurrente en su
condición de promotora de un centro educativo ocupacional de gestión no estatal
se encuentra inafecta del Impuesto Predial. El artículo 19º de la Constitución
establece que las universidades, institutos superiores y demás centros
educativos gozan de inafectación de todo impuesto directo o indirecto. El
Decreto Legislativo Nº 882 dispone que toda persona natural o jurídica tiene
derecho a fundar, promover, conducirlo gestionar instituciones educativas
particulares con fines lucrativos o no, debiendo ellas organizarse bajo
cualquiera de las formas previstas en el derecho común y en el régimen
societario. El artículo 17º del Decreto Legislativo Nº 776 establece que se encuentran
inafectos del Impuesto Predial los predios que no produzcan renta y que estén
dedicados a cumplir sus fines específicos, de propiedad de universidades y
centros educativos conforme a la Constitución y su artículo 9º señala que son
sujetos pasivos del impuesto predial, las personas naturales o jurídicas
propietarias de los predios.
Dado que la ACSL recurrente se encuentra reconocida en la
resolución de apertura y funcionamiento como promotora de CEOGNE, es decir se
ha organizado bajo una de las formas previstas en el derecho común, conforme a
lo establecido en el Decreto Legislativo Nº 882, el predio de su propiedad se
encontrará inafecto del Impuesto Predial, en tanto se destine en forma
exclusiva a los fines educativos.
3.3.4. OBLIGACIONES
A EMITIR COMPROBANTE DE PAGO
Al respecto, de conformidad con lo dispuesto en el
artículo 1º del Decreto Ley Nº 25632, Ley de Comprobantes de Pago, se establece
que: “Están obligados a emitir comprobante de pago todas las personas que trasfieren
bienes, en propiedad o en uso, o presten servicios de cualquier naturaleza.
Esta obligación rige aun cuando la transferencia o
prestación no se encuentre afecta (6) a tributos” (el subrayado nos
corresponde).
De forma complementaria, el artículo 1º del Reglamento de
Comprobantes de Pago, aprobado por la Resolución de Superintendencia Nº 007-99/SUNAT,
establece que: “El comprobante de pago es un documento que acredita la transferencia
de bienes, la entrega en uso, o la prestación de servicios” (el subrayado nos
corresponde); asimismo, el último párrafo del artículo 5º del referido Reglamento
dispone a la letra lo siguiente: “La obligación de otorgar comprobantes de pago
rige aun cuando la transferencia de bienes, entrega en uso o prestación de servicios
no se encuentre afecta a tributos o cuando éstos hubieran sido liquidados,
percibidos o retenidos con anterioridad al otorgamiento de los mismos” (el
subrayado nos corresponde).
De la lectura de las normas anteriormente citadas,
podemos inferir que la razón de las normas (ratio legis) es que los
comprobantes de pago son los documentos que tienen efectos tributarios, con los
cuales se sustenta las trasferencias, entrega en uso, o la prestación de
servicios para la Administración Tributaria
En atención a ello, aun cuando las operaciones realizadas
por las Asociaciones sin Fines de Lucro se encuentren inafectas o exoneradas de
impuestos, en tanto corresponden a supuestos que originan la obligación de
otorgar Comprobante de Pago deberán emitir la correspondiente factura (a sujetos
que necesiten sustentar costo o gasto) o boleta venta (en el caso de operaciones
realizadas con consumidores finales).
Grafica la obligación que tienen las Asociaciones sin
fines de Lucro de otorgar comprobantes de pago, el pronunciamiento del Tribunal
Fiscal contenido en la RTF Nº 3273-2-1995, en la que el órgano colegiado
confirma la resolución que ordena el cierre del establecimiento generado por no
otorgar comprobante de pago.
Al respecto, el Tribunal Fiscal estableció que siendo una
persona jurídica, la Asociaciones sin fines de Lucro está obligada a emitir
comprobante de pago en tanto realice transferencias de bienes a título gratuito
u oneroso (entre otros supuestos), motivo por el cual carece de todo sustento
lo alegado por la recurrente en el sentido que siendo una entidad sin fines de
lucro, se encuentra inafecta del pago del IGV, razón por la cual, al no tener
interés en ocultar sus ventas (en tanto entidad sin fines de lucro inafecta al
pago del IGV), no le corresponde otorgar comprobantes de pago.
En tal sentido, el Tribunal Fiscal con un sano criterio
concordante con el marco legal virtualmente vigente (7)– estableció que carece
de fundamento legal lo alegado por la recurrente.
3.3.5. LIBROS
Y REGISTROS CONTABLES
De conformidad con el inciso 1 del artículo 62° del Código
Tributario, la Administración Tributaria se encuentra facultada a exigir a los
deudores tributarios la exhibición y/o presentación de sus libros, registros
y/o documentos que sustenten la contabilidad y/o que se encuentren relacionados
con hechos susceptibles de generar obligaciones tributarias, los mismos que
deberán ser llevados de acuerdo con las normas correspondientes. Asimismo, se
encuentra facultada a exigir la documentación relacionada con hechos
susceptibles de generar obligaciones tributarias en el supuesto de deudores
tributarios que de acuerdo a las normas legales no se encuentren obligados a
llevar contabilidad.
Ahora bien, en virtud del Informe N° 164-2007/SUNAT, las
asociaciones sin fines de lucro y las fundaciones afectas podrán afectarse al
RER, siempre y cuando cumplan con lo dispuesto en los artículos 117° y 118° del
TUO de la Ley del Impuesto a la Renta para tal efecto, siendo que este
acogimiento no es incompatible con el goce de la exoneración contemplada en el
inciso b) del artículo 19° del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta, pues no
existe norma que establezca tal limitación.
Por lo mismo, resulta factible que una entidad sin fines
de lucro se encuentre acogida al RER o al Régimen General del Impuesto a la
Renta, lo cual tendrá implicancias en cuanto a los libros y registros
contables.
En efecto, si la entidad se encuentra “acogida” al RER,
entonces la Administración le exigirá el Registro de Ventas y Registro de
Compras, ello de conformidad con el artículo 124° de la Ley del Impuesto a la
Renta.
A su vez, si la entidad no lucrativa se encuentra
“acogida” al régimen general del Impuesto a la Renta se regirá por el artículo
65° de la misma Ley del Impuesto a la Renta, por el cual los perceptores de
rentas de tercera categoría cuyos ingresos brutos anuales no superen los 150
UIT deberán llevar como mínimo un Registro de Ventas, un Registro de Compras y
Libro Diario de Formato Simplificado de acuerdo con las normas sobre la
materia, y los demás perceptores de rentas de tercera categoría están obligados
a llevar contabilidad completa.
Sin perjuicio de lo anterior, resulta importante señalar
que el Código Civil impone en su artículo 83° a las asociaciones la obligación
de llevar un libro de registro de asociados, y los libros de actas de las
sesiones de la asamblea general y el consejo directivo. Asimismo, el artículo
105° del Código Civil establece que los administradores de las Fundaciones
están obligados a presentar al Consejo de Súper vigilancia de las Fundaciones
las cuentas y balances, para su aprobación dentro de los cuatro primeros del
año. Por último, el artículo 112° del citado código dispone la obligación del
comité de llevar un registro de sus miembros, con indicación de quienes ejercen
la administración.
En este sentido, consideramos que en aplicación del
inciso 1 del referido artículo 62° del Código Tributario, resulta factible que
la Administración requiera a las entidades sin fines de lucro los registros
contemplados en el Código Civil.
3.3.6. FISCALIZACIÓN
TRIBUTARIA
Según el artículo 8° - A del Reglamento de la Ley del
Impuesto a la Renta, incorporado por el Decreto Supremo N° 175-2008-EF, la
SUNAT deberá fiscalizar no menos del 10% de las entidades inscritas en el
Registro de entidades exoneradas del Impuesto a la Renta al amparo de lo
previsto en el inciso b) del artículo 19° de la Ley.
Nótese que la citada norma limita dicha obligación
fiscalizadora sólo en relación a las entidades que se encuentran “inscritas” en
el Registro de entidades exoneradas, lo cual es un contrasentido, si se toma en
consideración que de acuerdo con el numeral 3 del 8° del citado Reglamento de
la Ley del Impuesto a la Renta, la inscripción en el registro de entidades
exoneradas es “declarativa y no constitutiva de derechos”. Es decir, podría darse
el caso de entidades no lucrativas que, en su afán de eludir la labor
fiscalizadora de la SUNAT decidan no inscribirse en el Registro de entidades
exoneradas, y a su vez continuar ejerciendo la exoneración tributaria.
De otro lado, de
conformidad con el numeral 2.1 del inciso 2 del inciso s) del artículo 21° del
Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, modificado por Decreto Supremo N°
175-2008-EF, la SUNAT deberá fiscalizar no menos del 10% de las entidades
calificadas como perceptoras de donaciones que hayan sido calificadas como
tales en el año anterior. En caso que la SUNAT fiscalice a entidades calificadas en años anteriores al
indicado, éstas serán consideradas para efectos del porcentaje establecido.
El citado inciso s) del artículo 21° del Reglamento
señala que la SUNAT comunicará al Ministerio de Economía y Finanzas la relación
de aquellas entidades fiscalizadas, en las que haya detectado la no veracidad
de la información recogida en el documento con carácter de declaración jurada
presentado en cumplimiento de lo establecido en el inciso e) del artículo 2° o
en el inciso c) del artículo 5° de la Resolución Ministerial N° 240-2006-EF/15
o norma que la sustituya. Dicha comunicación debe efectuarse al 30 de junio y
al 31 de diciembre de cada año.
3.3.7. CUADRO
RESUMEN
El resumen de las obligaciones tributarias respecto de
las Asociaciones sin Fines de Lucro se muestra en el siguiente cuadro:
CAPITULO III
TRATAMIENDO
CONTABLE DE LAS ASOCIACIONES SIN FINES DE LUCRO
3.4.
TRATAMIENTO CONTABLE DE LAS ENTIDADES
SIN FINES DE LUCRO
3.4.1. ANTECEDENTES
En Perú, según el Artículo 223° de la Ley General de
Sociedades (Ley N° 26887), se menciona que los Estados Financieros se preparan
y presentan de conformidad con las disposiciones legales sobre la materia y los
principios de contabilidad generalmente aceptados, mediante Resolución CNC N°
013-98-EF/94.10 publicada el 21.07.1998, se precisa que forman parte de estos
principios:
·
Normas
Internacionales de Contabilidad oficializadas mediante Resoluciones del Consejo
Normativo de Contabilidad.
·
Normas
establecidas por organismos de supervisión y control (SBS, CONASEV, etc.),
siempre que se encuentren dentro del marco teórico en que se apoyan las normas
internacionales de contabilidad.
También se establece que excepcionalmente y en
circunstancias en que determinados conocimientos operativos contables no estén
normados por el Comité de Normas Internacionales de Contabilidad (IASB) se
podrán emplear los principios de contabilidad aplicados en los estados unidos
“USGAAP – United States Generally Accounting Aceptied Principales”, a falta de
un pronunciamiento no contemplado en alguna NIC.
En aquellas situaciones no contemplados por las NICs
debemos revisar si los USGAAP incluyen algún tratamiento para lograr el
objetivo de mejorar y armonizar las normas y procedimientos contables
relacionados con la preparación y presentación de los estados financieros.
Así mismo, las dependencias públicas deberán obtener
opiniones del Consejo Normativo de Contabilidad, las mismas que deben estar
dentro del marco teórico en que se apoyan las Normas Internacionales de
Contabilidad, respecto de procedimientos especiales y en aspectos técnicos que
sean de mucha utilidad a las empresas o instituciones sujetas a su control o
supervisión.
Por todo lo expuesto, se entiende que en Perú, no existe
ningún procedimiento o normativa específica para el registro contable de estas
entidades en particular, por ende habrá que revisar normativas internacionales
y evaluar posibles adecuaciones, así mismo se aplicarán las NIIF vigentes en
los casos que así lo amerite en este tipo de Entidades, tales como:
·
Marco
Conceptual de las NIIF
·
NIC
1 Presentación de los Estados Financieros (NIIF – 1)
·
NIC
2 Existencias
·
NIC
16, Inmuebles, maquinaria y Equipo
·
NIC
18, para el reconocimiento de Ingresos
·
NIC
20, Contabilización de las subvenciones del gobierno e información a revelar
sobre asistencia gubernamental
·
NIC
21 Efectos de la variación por Tipos de Cambio, entre otras.
3.4.2. PLAN
CONTABLE GENERAL EMPRESARIAL
El Plan Contable General Empresarial es congruente y se
encuentra homogenizado con las NIIF oficializadas por la Dirección Nacional de
Contabilidad Pública. Además, toma en consideración los estándares contables de
vigencia internacional, por lo que las Asociaciones sin fines de lucro deberán
aplicar la presente normas, para el registro de sus operaciones contables y
financieras.
3.4.3. CONSIDERACIONES
En el Perú ha habido hasta el momento un gran descuido
sobre el tratamiento contable que deba aplicarse a las asociaciones sin fines
de lucro. Los principios que la profesión ha adoptado hasta la fecha, del CPC 1
hasta el CPC 4, solo tratan aspectos como transacciones en moneda extranjera,
ajuste por inflación, y estado de flujos de efectivo.
Por ello debemos adecuarnos a la normatividad
internacional y tal como precisa la Resolución 013-98 EF, expedida por el Consejo
Normativo de Contabilidad, a las Normas Internacionales de Contabilidad, o de
Información Financiera, Oficializadas en el Perú y supletoriamente los
principios que se aplican en los Estados Unidos de América, los USGAAP.
Se dirá y con justa razón, por parte de algunos
profesionales, que estas normas han sido dictadas para entidades con fines de
lucro, no para las asociaciones civiles.
Pero, ¿qué hacemos con aquellas que perdieron su
condición de exoneradas del impuesto a la renta y qué hacer después del 31 de
diciembre del 2011 en que, si no logramos que prorroguen la exoneración del
impuesto a la renta, todas estarían afectas, hayan o no adecuados sus
estatutos?
No es nada fácil acometer la tarea de recomendar la forma
de contabilizar tal o cual ingreso que perciben las asociaciones sin fine de
lucro.
Se debería hacer como en España, un esfuerzo de adaptación
de las normas del Plan Contable Revisado a las asociaciones sin fines de lucro
como ya se ha hecho con las distintas actividades económicas dividiéndolas en 9
grandes divisiones: 1. Agricultura, Caza, Silvicultura y Pesca; 2. Explotación
de Minas y Canteras; 3. Industrias Manufactureras; 4. Electricidad, Gas y Agua;
5. Construcción; 6. Comercio al por Mayor y por Menor, Restaurantes y Hoteles;
7. Transportes, Almacenamiento y Comunicaciones; 8. Establecimientos
Financieros, Seguros, Bienes Inmuebles y Servicios prestados a las empresas y
9. Servicios Comunales, sociales, y personales.
3.4.4. LA
CUENTA 50 – CAPITAL
Respecto a la parte contable, las cuentas que merecen
especial atención son:
La Cuenta Capital, agrupa las cuentas divisionarias que
representan las inversiones o aportes de los accionistas, (o socios) o dueños
de la empresa.
En las entidades públicas es normal respetar las leyes y
reglamentos que les afecta, en el Perú respecto a las asociaciones sin fines de
lucro, muchos profesionales se basan en lo que dicen sus estatutos, sin ponerse
a discutir sobre si corresponden a la realidad o si su aplicación afectase o no
a la asociación.
Será tarea del Colegio de Contadores Públicos de Lima,
iniciar el trabajo de adecuación del Plan Contable General a las asociaciones
sin fines de lucro propiciando una norma legal que así lo establece.
3.4.5. NORMAS
DE CONTABILIDAD
·
Dentro
del Inmovilizado material, posiblemente la novedad más singular sea la que
afecta al tratamiento contable de los denominados "bienes del patrimonio histórico y artístico" que tanta
importancia puede llegar a tener en algunas entidades sin ánimo de lucro. Así,
se establecen normas para su valoración y amortización, indicando que a falta
de valor histórico se tome su valor razonable, valor asegurado o valor en uso
alternativo. Igualmente, se contempla que, cuando no se aprecien limitaciones
precisas y seguras de su vida útil, estos bienes -como no sufrirán
depreciaciones- no deberán someterse a procesos de amortización, aunque en todo
caso, la entidad propietaria deberá contar con la capacidad económica y los
medios técnicos necesarios para realizar su adecuada conservación y
mantenimiento indefinido. Obviamente el resto del in-movilizado material
seguirá las normas generales en cuanto a valoración y oportunidad de amortización.
·
Los
"fondos propios" se definen como la cuantificación de "la
diferencia existente entre el valor de sus activos y el de sus pasivos
exigibles, formado básicamente por el fondo social, las reservas y las
variaciones patrimoniales, junto con otras partidas asimiladas", indicando
que aquí el concepto "reservas", al no reflejar "beneficios no
repartidos", no tiene la misma generalidad e importancia que en las
entidades lucrativas.
·
Dentro
de los "pasivos financieros" se incluyen las "deudas generadas
por compromisos de gasto en firme" cuando su ejecución se prolongue
durante más de un ejercicio económico y lleve aparejado el reconocimiento de
una obligación firme, incondicional e irrevocable de llevar a cabo dicho gasto;
es decir que el compromiso firme de realizar gastos futuros, deberá figurar
dentro del pasivo como una obligación más.
·
Las
fuentes de financiación consistentes en subvenciones, donaciones y legados son
objeto de un detenido tratamiento en cuanto a su recepción y, eventualmente,
reintegro con contrapartida a la cuenta de "variaciones
patrimoniales" que después comentaremos brevemente y no a la de
"ingresos diferidos", toda vez que este concepto la Comisión lo
considera ajeno a estas entidades. Como casos particulares se hace mención
sobre las subvenciones derivadas de acuerdos o convenios, las destinadas a
financiar proyectos específicos y aquellas otras en las que la entidad simplemente
actúa como intermediaria.
·
Dentro
de los "ingresos y gastos", deberán separarse los que correspondan a
"actividades lucrativas" que serán objeto de un tratamiento contable
igual al que tendrían en cualquier otra empresa lucrativa, del resto que se
recogerán a final de ejercicio en la cuenta de "variaciones
patrimoniales", ya que para las "actividades no lucrativas" no
se formulará cuenta de pérdidas y ganancias. Efectuada la separación, se
analiza la contabilización de los ingresos más peculiares: cuotas de asociados,
cuotas de usuarios, cobros por prestación de servicios, etc. y de los gastos
más típicos de estas entidades: Órganos de gobierno, concesiones de ayudas,
gastos para preparación de eventos futuros, gastos de captación de fondos,
amortizaciones, impuestos, etc.
3.4.6. INFORMACIÓN
CONTABLE
Respecto de la formulación de cuentas, las Asociaciones
sin fines de Lucro se remitirán a las normas generales y a las distintas disposiciones
legales que reglamenten las mismas para cada clase de entidad, siendo preciso
establecer para las actividades no lucrativas un nuevo estado contable,
sustitutivo Respecto
de la formulación de cuentas.
La estructura de esta cuenta tendría dos cuerpos "disminuciones
patrimoniales" y "aumentos patrimoniales", divididos a su vez en
dos partes cada uno -"disminuciones corrientes" y "disminuciones
no corrientes" por un lado y "aumentos corrientes" y
"aumentos no corrientes", por otro, lado esto permitiría la determinación
del superávit o déficit producido en cada ejercicio, como expresión sintética
de la modificación habida en el patrimonio de la entidad durante el ejercicio.
Es preciso que respecto de la información contable
detallada en la memoria, se prevea los aportes de datos sobre la actividad
realizada y sobre el empleo de los recursos manejados en el ejercicio. Formando
parte de ella, o como documentos apartes y sustantivos, la formulación de estados
de "flujos de tesorería", "información presupuestaria" y un
"Informe de gestión", dentro del que se deberán proporcionar datos suficientes
sobre el desarrollo de las actividades emprendidas, indicando su grado de
realización, al tiempo que unos "indicadores de gestión" que
faciliten el mejor entendimiento de los documentos formulados
IV.
CONCLUSIONES
Después del estudio del tratamiento tributario y contable
de las asociaciones sin fines de lucro, se ha llegado a las siguientes
conclusiones:
4.1.
Las
Asociaciones sin fines de Lucro, son organismos cuyo fin no es la consecución
de un beneficio económico, suelen tener la figura jurídica de asociación,
fundación, mutualidad o cooperativa, y se regulan por normas del Código Civil.
4.2.
Respecto
a la parte tributaria, las Asociaciones sin fines de lucro, gozan de ciertos
beneficios, como por ejemplo, estar exonerado del impuesto a la renta siempre y
cuando cumplan con los requisitos y trámites antes la SUNAT, asimismo están
exonerados del Impuesto General a las ventas, siempre y cuando las actividades
y/o adquisiciones no sean habituales, pero no están exentos de pagar los
impuestos municipales.
4.3.
Las
Asociaciones sin Fines de Lucro complementan y contribuyen diferentes programas
y planes de desarrollo en un país, atienden principalmente zonas desprotegidas
y de menores recursos, privilegiando la atención de la población en riesgo y de
los servicios básicos, su objetivo se centra fundamentalmente en aspectos
promotores de desarrollo.
V.
RECOMENDACIONES
Para los profesionales, las personas natural y jurídica:
5.1.
Las
asociaciones sin fines de Lucro son entidades que no persiguen el lucro, en
cambio promueven el desarrollo social, cultural, educativo etc., y los
gobiernos locales, provinciales y nacionales, tienen que promover su desarrollo
y apoyo, ya que de esa manera se puede combatir con los flagelos de la
sociedad.
5.2.
Las
exoneraciones e inafectaciones para las asociaciones sin fines de lucro, son
medidas tributarias que el gobierno nacional, los gobiernos regionales y
locales, tiene que continuar promoviendo.
5.3.
Las
Asociaciones sin Fines de Lucro, tienen que continuar con sus actividades que
promueven el desarrollo de las comunidades más necesitadas de un país, de la
mano con los gobiernos de turnos, se puede salir adelante.
VI.
BIBLIOGRAFIA
·
GAMBOA RODRIGUEZ, José Alberto. Manual
del Proceso de Gestión de la Cooperación Internacional. Printed Inperu. 2006.
·
Código Civil.
Ley del Impuesto a la Renta.